一、案由

甲在105年6月的時候，將名下的某公司股票贈與給配偶，申報免徵贈與稅。甲在106年12日死亡，配偶跟3名婚生子女都拋棄繼承，但甲還有一個非婚生的未成年子女Ａ，也就是甲在婚姻關係外所生下的小孩，Ａ也成為甲的唯一繼承人。

二、遺贈稅制度與條文適用結果，致A面臨巨額遺產稅！

(一)何謂擬制遺產？

遺產及贈與稅法第15條第1項第1款規定：「被繼承人死亡前2年內贈與下列個人之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，依本法規定徵稅：一、被繼承人之配偶。」將生前2年內贈與出去財產仍「視為」遺產，此即為「擬制遺產」。

(二)本案說明

甲死前兩年內贈與給配偶的股票，依照法律規定需納入遺產來課稅，依照甲死亡時的淨值有3億餘元，Ａ應該繳納的税額5735餘萬元，但配偶已經拋棄繼承權（也可能喪失），非繼承權人無繳遺產稅的義務，而且甲留給Ａ的財產只有2千多萬元，Ａ就算是用遺產繳稅，也根本繳不完。

本條遺贈稅法的目的本來是避免被繼承人兩年內為了逃避遺產稅，把財產移轉給親友，造成課稅漏洞。然而我國遺產稅採「總遺產稅制」，遺產稅是依照被繼承人所留下的「遺產總額」課稅，不是按照每個人實際拿到的金額來計算。因此 A 雖然沒有實際拿到 3 億元的股票，卻因為 3 億元的股票被納入「遺產總額」，進而必須負擔相對應的遺產稅。

三、判決怎麼說？

遺贈稅法第15條第1項第1款未就擬制遺產之遺產稅義務人設特別規定，不符平等權、財產權保障，違憲！

(一)違反憲法第7條保障之平等權

憲法法庭在判決中表示，國家課徵稅捐，應該要以納稅義務人實際上的稅捐負擔能力作為標準，遺產稅的課徵也是一樣，應該要以繼承人的負擔能力來課徵遺產稅。本案Ａ繳不起遺產稅，該法條違反稅法上重要的量能課稅原則，與達成租稅公平目的間，欠缺合理關聯，不符平等權保障意旨。

(一)違反憲法第15條保障之財產權

又該規定欠缺受擬制遺產贈與之配偶與其他繼承人間，如何分擔遺產稅之特別規定，造成A為承擔全部遺產稅的結果，亦可能使A的繼承權因遺產稅之課徵致經濟價值嚴重減損，於此範圍內侵害A的財產權。

四、小結

本判決於文末指出，立法機關應於本判決公告之日起2年內，依本判決意旨檢討修正相關規定，在修法完成前，應該依照本判決意旨課徵遺產稅，本篇配偶雖因拋棄或喪失繼承權，並非遺產稅納稅義務人，但也不得讓唯一繼承人Ａ負擔不合常理的遺產稅，亦不得以被繼承人甲死亡時遺留之財產為執行標的。